關于我國《會計法》修訂中對政府會計規范的思考

　　摘要：市場經濟環境下，會計在利益分配及資源配置方面都發揮著至關重要的作用。因此，出于維護經濟社會的正常秩序及其規范化運行的目的，我國的《會計法》也在不斷地修訂完善。相關會計法律法規制度的修訂完善，也促使政府在會計核算及實施中一系列的規范化改革。

　　關鍵詞：會計法;修訂;規范化

　　一、《會計法》的發展歷程

　　(一)《會計法》的出臺新中國成立之后，由于我國特殊的國情，實施的是與計劃經濟體制相匹配的會計制度。此種會計制度的顯著特征就是集中與統一。對社會各單位會計施行的行為規范，由國家財政部門統一制定并頒布。這種中央集中統一的制定原則適應了我國當時經濟發展、恢復的需要，對新中國成立初期我國的經濟建設發展起到了很大的作用。1978年，我國的經濟體制改革拉開序幕。隨后，全國會計工作最高主管機構地位的恢復使得我國經濟社會的會計管理工作漸漸進入正軌。在改革開放初期，由于前期經濟環境對人們思想的制約，導致會計人員在施行新的會計原則進行工作時受到重重阻礙。此時一般性的規章制度已經不能適應新的經濟形勢，會計立法工作迫在眉睫。

　　經過幾年的推進，終于在1985年的第六屆全國人民代表大會常務委員會第九次會議上審議通過了《會計法》，自此我國的會計統一規范化工作步入了正軌。從整體上看，我國《會計法》的正式頒布與實施的目的，主要是為了解決在新的經濟形勢下各單位會計核算工作中不規范的現象，主要是規范會計核算方式并對會計過程進行監督。此次《會計法》的頒布，在法治層面上正式明確了會計工作的正式地位，此舉對我國經濟社會的會計工作及經濟發展都有劃時代的歷史意義。

　　(二)《會計法》的修訂

　　1992年，在國務院的立法計劃指導下，財政部印發了關于修訂會計法的通知，正式開始了《會計法》的修正工作。1993年，全國人大常務委員會議審議通過了會計法修正草案，并從修訂案公布之時實施。這是對《會計法》部分內容第一次進行修正。此次修正的背景主要是由于改革開放的深入發展，原有的會計規范已不能很好地適應我國社會主義市場經濟的需要。因此需要在改革開放的實踐經驗指導下對會計法進行適時地調整。這次修正主要涵蓋會計法施行范圍、會計從業人員管理、會計監督及責任歸屬等，并對其它一些內容進行了優化或補充。

　　1993年我國修正會計法之時，也是我國吸收和發展發達國家會計經驗的時候，此后我國才逐步開始建立與我國自身經濟發展條件相匹配的會計準則體系。這一時期我國的經濟體制改革也在不斷縱深發展，社會主義市場經濟條件下企業的自主性及市場地位都在提升，企業財產的 產權關系也越來越被重視，因此對會計法的修正與完善迫在眉睫。1999年，全國人大常委會正式審議通過了修正后的會計法。這次會計法的修正涉及范圍廣、變動大，還有很多創新，構建起了一個更加完整的會計制度規范化體系。

　　2000年后，我國的政治、經濟、社會文化環境等都發生了翻天覆地的變化，經濟社會的變化發展也促使政府治理體系的變化，這時會計工作的重點就應轉變到更好地服務于國家黨政機關、行政企事業單位的經濟管理工作上。并且隨著經濟的發展及新形勢的變化，需要完善的監督控制體系來防范腐敗風險。此次的會計法修正準備工作做得更加全面及完善。國家財政部廣泛搜集聽取社會各界各部門的意見，并且運用一系列的調研方式進行廣泛地社會調查。只為更加全面完善地促成會計法的修正工作，最終于2018年年底將會計法修正草案提交上了國務院。

　　二、從《會計法》修訂獲啟示

　　我國社會的經濟管理工作離不開會計的支撐，而會計法則是會計準則順利實施的有效保障。從會計法的修正歷程中也可以看見會計法也在不斷順應時代的發展，根據新的經濟形勢變化而不斷變化。從會計法的數次修正歷程中，也可以獲知一些啟示。

　　(一)相關法規的制定要適應經濟環境的變化會計作為經濟管理的一種工具，有效地利用其能夠促進經濟的發展，反之，若對其使用不當則會制約并阻礙經濟提升的速度。因此在錯綜復雜的經濟形勢下，在不斷發展變化的經濟條件下，為會計工作提供行動準則的會計法就需要隨著經濟環境的變化而不斷變化。并且隨著政府職能的不斷轉變，信息的透明化處理等也促使會計行為標準的改變，以此來適應政府工作職能的轉變。

　　(二)解決實踐中不斷出現的問題由于會計在實施過程中會涉及利益的分配，利益分配往往牽動著很多利益相關者的神經，在這一過程中很多人不惜弄虛作假，以此來獲取不當利益。因此為解決會計造假，保證會計過程及結果真實、完整，是會計法要解決的一個重要問題。同時隨著人類社會科學技術的發展，各種信息化電子技術運用于會計工作中，新變化都需要會計法適時地調整，從而才能規范新的會計工作流程及工作方法，確保其在一個規范化的體系內進行工作。

　　(三)發揮法律的強制性作用《會計法》作為國家權力機關制定的法律，應該具有權威性及法律震懾性，但是從其多年實施下來的結果看來，會計法的威懾力有限，在會計工作中一些不合理現象仍然無法消除。這主要是由于當前會計法所規定的法律主體不夠明確，追究問責時往往無法做出責任承擔主體的界定;其次是會計法中涉及的民事及刑事責任條款往往無足輕重，因此一些人仍然有恃無恐進行會計造假。因此會計法要增強其作為一部國家正式法律的強制性作用，增強威懾力。

　　三、通過《會計法》對政府會計規范的思考

　　(一)構建完善的內容框架隨著國家治理現代化的縱深發展，《會計法》的完善及修訂應該順應這一變化。以往的行事準則已經無法適應新形勢下的新需求。此時就需要一個更加完善的內容框架，并根據框架進行新內容的填充。如：擴大《會計法》規范范疇的對象，包括各種企事業單位、營利或非營利性組織、政府機關等�，F代的會計工作不同于傳統的會計工作方式，在現代信息技術的背景下，會計工作時信息的獲取、存儲與處理等一系列流程都具有同一性。

　　而《會計法》則可以囊括不同單位的會計行為并對其會計工作進行一個規范化的制約，以保證各行業會計工作的正常運行。其次，明確《會計法》制約主體的會計行為，利于維護正常的經濟秩序。明確監督與控制的內容框架，明確各個不同組織應承擔的會計責任及應遵守的會計規范，使政府能夠有效地進行會計工作管理。

　　(二)將政府會計工作也納入《會計法》政府的會計工作與社會其他各組織的會計行為有所差異，因此有人主張政府的會計行為應該進行單獨地管理及制定單獨的制度規范，才能夠對政府的會計工作管理起到更好的針對性。

　　但是從我國的現實國情及經濟環境出發，《會計法》作為國家層面制定的會計工作準則，其是對經濟領域內所有主體行為的一種制約，政府作為一個獨立的主體也應遵循《會計法》的相關準則，才能夠使其具有可信度及說服力，才能夠引導其他經濟主體自覺遵循《會計法》所規定的各項行為準則，以此保障法律的權威性與可信度。但是由于政府會計工作又存在其特殊性，因此對于政府與其它經濟組織有所差異的部分應制定特殊的規范。政府會計工作中應單獨進行列舉的事項有以下方面。

　　1.多軌制的會計模式對政府組織來說，動用國家的各項財政資金來保證公共職能的正常進行時，必須遵循《預算法》，《預算法》規范了預算主體的預算行為以及預算關系,明確應該建立公開透明的預算管理制度。政府會計行為的改革施行反映的是權責發生制的財務會計信息以及收付實現制的預算信息相結合的多軌制會計模式，其中就涵蓋《預算法》中規定的反映財政各項收支及盈余細則，這是政府會計工作與其它單位主體的明顯差異，應該為此制定特殊規范。

　　2.政府會計工作中會計要素的特殊性多軌制的政府會計要素涵蓋三個預算要素及五個財務要素，不同要素的定義標準不同，具體分類也有所差異，承載信息的主體也不同;對各要素的清查措施不同，尤其是對政府資產、負債及成本的核算。這不但與政府進行財務管理的需求相關聯，還與政府對我國宏觀經濟運行的物質保障與風險評估息息相關，同時對政府公信力的維持也有重要作用。因此對于這些政府會計工作中具有特殊性的會計要素，要對其進行特殊的規范。

　　3.政府會計財務報告體系的特殊性政府的會計財務報告不同于其他經濟組織的報告，其包括權責發生轉移的資產負債表、收入及費用表、現金流量表等，這些報表的使用主體不同，其期望達成的目標不同。且各個會計工作的主體按照何種規則及流程生成最終的報告，對于生成過程及報告結果如何進行監督及真實性評估，對于這些特殊性問題都應該予以特殊性地規范。

　　4.政府會計監督體系的特殊性對政府的會計工作監督不同于其他組織的監督，由于政府是制定規則的一個主體之一，應將對政府的監督納入行政監督體系。政府監督體系包括各級人民代表大會、國家各個監察及審計機關等。在政府會計工作中各監督主體如何發揮有效作用來規范政府的會計行為，也是一個特別的注意事項，應在《會計法》的規章中予以特別說明。

　　5.政府會計內部控制的特殊性政府會計的內部控制分兩個部分，一個部分是政府組織的內部控制與其它以營利為目的的主體具有本質上的區別，如政府內部上下級間的資金管理控制;各事業單位間統籌協調等，都應列為政府的內部控制范圍內。

　　另一個部分是政府財政資金管理的特殊性導致了政府在實際實施過程中內部控制的特殊性。例如國家財政資金的集中收付、政府部門統一采購、政府內部會計工作人員的聘用等，與其它營利性的組織間有顯著差異，因此對于政府會計內部控制，不能與其它組織的設計一概而論，應遵循政府內部控制的特殊情況來進行制度設計。對于以上這些特殊性，并非要求《會計法》中一一列出相關條文來進行規范，僅是提出一種規范制定的參考標準及建議，具體的規范準則，還應根據實際的現實情況再做分析。

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　　作者：田闖

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